Documento - 11/08/2026

Tax Control Framework e Cooperative Compliance: è uscita l'attesa Circolare esplicativa dell'Agenzia delle Entrate che definisce il nuovo quadro operativo del Tax Control Framework

Circolare 6/E/2026 del 6 agosto 2026

Con la Circolare n. 6/E del 6 agosto 2026 l’Agenzia delle Entrate ricostruisce in modo organico la disciplina dell’adempimento collaborativo dopo la riforma avviata dalla legge delega n. 111/2023 e dal D.Lgs. n. 221/2023. Il documento interviene sui principali profili applicativi emersi nel confronto con imprese e professionisti: perimetro del Tax Control Framework (TCF), integrazione con i controlli contabili e con il Modello 231, certificazione, gestione delle modifiche organizzative, mappatura preventiva dei rischi, effetti premiali, interlocuzione con l’Amministrazione e cause di fuoriuscita dal regime.

I punti di aggior rilievo su cui soffermarsi sono i seguenti:

a) TCF integrato con i controlli aziendali

b) sulla Certificazione: dal Test of Design all’efficacia operativa nel tempo

c) sulla Certificazione: Modifiche organizzative e aggiornamento della certificazione

d) TCF, Modello 231 e prevenzione delle frodi fiscali 

e) mappatura preventiva decisiva per gli effetti premiali

f) Il principio dell’“agree to disagree” e i limiti all’uso strumentale dell’interlocuzione

g) Ulteriori chiarimenti: ravvedimento guidato, termini e certificazione infedele

h) conseguenze operative

a) TCF integrato con i controlli aziendali

Uno dei chiarimenti di maggiore rilievo riguarda il rapporto tra rischio fiscale e rischio contabile. La Risk & Control Matrix (RCM) non deve ricomprendere indistintamente tutti i rischi connessi all’informativa finanziaria, ma deve intercettare quelli suscettibili di produrre conseguenze fiscali. Il criterio indicato è quindi funzionale: rilevano sia i rischi direttamente tributari, sia quelli che originano dall’applicazione dei principi contabili e possono incidere sulla determinazione o sull’adempimento dell’obbligazione tributaria.

Per le imprese già dotate di sistemi strutturati di controllo sull’informativa finanziaria - ad esempio ai sensi della legge n. 262/2005, della disciplina Sarbanes-Oxley (SOX) o di modelli equivalenti - il TCF può valorizzare i presidi esistenti. La relazione del dirigente preposto o del responsabile SOX può costituire un elemento probatorio, purché dia evidenza sia dell’adeguatezza del disegno dei controlli sia del loro effettivo funzionamento. La RCM dovrà comunque rappresentare i rischi fiscali e i controlli mutuati dal sistema contabile-finanziario.

Le imprese prive di tali modelli sono invece chiamate a individuare direttamente i rischi contabili fiscalmente rilevanti e a predisporre specifici controlli, inserendoli nel piano di monitoraggio del TCF. La Circolare ammette che gli esiti dei test possano confluire in una relazione unitaria del Tax Risk Manager, se dotato delle necessarie competenze contabili e fiscali, oppure in una relazione distinta. La soluzione organizzativa deve essere formalizzata e deve assicurare tracciabilità, affidabilità e adeguata segregazione delle funzioni.

b) sulla Certificazione: dal Test of Design all’efficacia operativa nel tempo

La certificazione prevista dall’art. 4, comma 1-bis, del D.Lgs. n. 128/2015 viene ricondotta a una verifica strutturata del sistema descritto nel Tax Compliance Model dell’impresa. Il certificatore deve adottare una metodologia coerente con le Linee guida TCF e distinguere la valutazione del disegno del sistema (Test of Design) dalla verifica della sua concreta efficacia operativa (Test of Effectiveness).

In assenza di uno standard di assurance imposto dalla normativa, l’Agenzia consente di fare riferimento alle migliori prassi internazionali, richiamando, a titolo esemplificativo, gli standard ISAE 3000 e ISAE 3402. Il richiamo non introduce uno schema rigido, ma fornisce un riferimento metodologico entro il quale resta ferma l’autonomia professionale del certificatore.

Il perimetro della certificazione comprende anche i rischi fiscali derivanti dai principi contabili. Nelle società dotate di sistemi 262/SOX o equivalenti, il certificatore verifica soprattutto il raccordo tra tali sistemi e il TCF e la loro corretta rappresentazione nella RCM. Nelle altre società deve invece verificare che il TCF contenga specifici controlli contabili chiave sui processi rilevanti.

Particolare attenzione è dedicata alle carenze non significative. Il certificatore deve descriverle e riportare le azioni correttive individuate dall’impresa, senza assumere il ruolo di progettista o validatore della remediation: la validazione delle misure correttive resta attribuita all’Agenzia delle Entrate. La distinzione preserva l’indipendenza della funzione di assurance rispetto alla gestione del sistema.

c) sulla Certificazione: modifiche organizzative e aggiornamento della certificazione

La Circolare chiarisce anche quando le trasformazioni organizzative possono rendere necessaria una nuova certificazione prima della scadenza ordinaria. Non viene individuato un elenco tassativo: la valutazione deve essere svolta caso per caso, considerando la materialità dell’operazione, le dimensioni del complesso aziendale interessato e l’effettivo ampliamento dei processi e dell’assetto organizzativo ricompresi nel TCF.

Ne deriva un obbligo operativo di particolare rilievo: l’impresa deve comunicare preventivamente all’Agenzia gli eventi potenzialmente idonei a determinare un complessivo aggiornamento del sistema, così da valutare congiuntamente l’eventuale necessità di una nuova certificazione. Operazioni di aggregazione o disaggregazione che coinvolgano soggetti esterni al perimetro del TCF o sistemi di controllo differenti possono assumere rilievo; le operazioni che interessano esclusivamente soggetti già compresi nel medesimo framework non comportano invece automaticamente una nuova certificazione.

Per l’aggiornamento periodico, la verifica dell’efficacia non può essere concentrata alla sola data di chiusura del triennio. I Test of Effectiveness devono coprire l’intero periodo intercorrente dalla prima certificazione o dal precedente aggiornamento e riguardare sia i Company level controls sia gli Activity level controls. I test possono essere organizzati anche su base annuale o biennale, purché nel complesso coprano l’intero arco temporale. Le carenze rilevanti devono essere rappresentate nella relazione anche quando siano state successivamente sanate.

d) TCF, Modello 231 e prevenzione delle frodi fiscali 

Un ulteriore profilo riguarda il raccordo tra il sistema di controllo del rischio fiscale e il Modello di organizzazione, gestione e controllo ex D.Lgs. n. 231/2001. L’adozione del Modello 231 può concorrere a soddisfare gli impegni di prevenzione delle frodi fiscali derivanti da condotte di terzi solo se il modello è effettivamente idoneo rispetto alle caratteristiche dell’impresa ed è integrato con il TCF.

L’integrazione richiede, in particolare, l’identificazione dei reati tributari e dei relativi presidi, flussi informativi tra Organismo di vigilanza e funzione responsabile della compliance fiscale e l’inserimento nella mappa dei rischi di specifici controlli antifrode. Il chiarimento conferma una logica di coordinamento tra sistemi di controllo, evitando la duplicazione meramente formale di presidi che insistono sui medesimi processi aziendali.

e) mappatura preventiva decisiva per gli effetti premiali

La Circolare precisa le condizioni per beneficiare delle misure premiali, distinguendo tra rischi di adempimento e rischi interpretativi. Per i rischi di adempimento, la preventiva comunicazione avviene attraverso la RCM. Per ottenere la riduzione delle sanzioni amministrative alla metà del minimo edittale, il rischio dal quale deriva la violazione deve risultare mappato in una versione della matrice trasmessa all’Ufficio prima dell’evento o dell’errore operativo che ha generato la violazione.

Per i rischi interpretativi, la disclosure può avvenire tramite interpello abbreviato o comunicazione di rischio. Ai fini della penalty protection, l’interpello abbreviato deve essere presentato almeno 45 giorni prima della scadenza ordinaria della dichiarazione o dell’altro adempimento collegato; la comunicazione di rischio può invece essere effettuata entro la scadenza ordinaria. Una dichiarazione tardiva, integrativa o sostitutiva non consente di recuperare ex post il requisito della preventività.

Assume inoltre rilievo operativo la Mappa dei rischi interpretativi. Le singole schede possono essere condivise mediante il servizio web dedicato al regime di adempimento collaborativo. Il caricamento prima delle scadenze fiscali consente di attribuire data certa alla disclosure e può rilevare ai fini della protezione sanzionatoria. Per i rischi interpretativi non significativi, una rendicontazione successiva può comunque determinare, a determinate condizioni, la riduzione delle sanzioni alla metà, purché sia spontanea e precedente all’avvio di un controllo.

f) Il principio dell’“agree to disagree” e i limiti all’uso strumentale dell’interlocuzione

Resta ferma la possibilità per il contribuente di non conformarsi alla soluzione interpretativa proposta dall’Amministrazione. L’“esatta corrispondenza” richiesta tra quanto rappresentato e il comportamento successivamente tenuto riguarda infatti i fatti e l’operazione civilistica realizzata, non l’obbligo di aderire alla qualificazione giuridica dell’Agenzia.

La Circolare segnala tuttavia che può essere valutato negativamente il ricorso sistematico a interpelli o comunicazioni di rischio utilizzati esclusivamente per ottenere la penalty protection quando l’impresa abbia già deciso di assumere una posizione difforme e di coltivare il successivo contenzioso. Restano inoltre soggetti a comunicazione, indipendentemente dalla soglia di materialità, i comportamenti difformi da indicazioni univoche contenute nella prassi amministrativa.

g) Ulteriori chiarimenti: ravvedimento guidato, termini e certificazione infedele

La parte finale del documento affronta il contraddittorio preventivo, il ravvedimento guidato, la riduzione dei termini di accertamento, le comunicazioni di notizie di reato e le conseguenze di una certificazione infedele. Nel contraddittorio il contribuente può chiedere un confronto verbale con l’Ufficio, anche a distanza, fermo restando l’obbligo di trasmettere le osservazioni scritte nei termini assegnati.

Nel ravvedimento guidato la riduzione sanzionatoria applicabile allo schema iniziale di ricalcolo coincide con quella prevista per l’atto definitivo, mentre gli interessi continuano a maturare fino al pagamento. Quanto alla certificazione infedele, la posizione del contribuente viene differenziata in base alla diligenza adottata nella scelta e nella verifica del certificatore: l’assenza delle verifiche richieste può impedire l’ammissione; se invece l’impresa ha svolto controlli astrattamente idonei, l’accesso o la permanenza nel regime possono essere salvaguardati attraverso una nuova certificazione rilasciata da un professionista diverso, secondo le valutazioni dell’Agenzia e previo contraddittorio nei casi di soggetti già ammessi.

h) Conseguenze operative

Tra le conseguenze certe e immediatamente operative per le imprese si possono identificare perlomeno le seguenti: 

1. verificare che la RCM includa i rischi contabili solo quando fiscalmente rilevanti e documenti il raccordo con i sistemi 262/SOX o equivalenti;
2. formalizzare ruoli, competenze e segregazione delle funzioni nella verifica dei presidi contabili e fiscali;
3. programmare i Test of Effectiveness lungo l’intero ciclo triennale, evitando di concentrare le verifiche alla sola scadenza;
4. definire un processo per la preventiva comunicazione all’Agenzia delle modifiche organizzative potenzialmente idonee a richiedere un aggiornamento complessivo del TCF;
5. coordinare TCF e Modello 231, con specifici flussi tra funzione fiscale e Organismo di vigilanza e con controlli antifrode nella mappa dei rischi;
6. presidiare la tempestività della disclosure, poiché la preventiva mappatura e comunicazione del rischio costituiscono condizioni essenziali per l’accesso agli effetti premiali.

Nel complesso, la Circolare 6/E consolida il passaggio da un TCF inteso prevalentemente come documento di accesso al regime a un sistema di controllo che deve essere integrato nei processi aziendali, monitorato nel continuo e supportato da evidenze verificabili. Per le imprese già aderenti e per quelle che stanno valutando l’ingresso nella cooperative compliance, i chiarimenti incidono quindi non soltanto sulla documentazione da predisporre, ma anche sull’architettura dei controlli, sui flussi informativi e sulla programmazione delle attività di assurance.